DAŇOVÁ UZNATELNOST ÚROKŮ - Od začátku letošního roku platí nové podmínky určující daňovou uznatelnost úroků plynoucích z úvěrů a půjček. Už od 1. ledna 2009 má ale dojít k další změně pravidel.
Pravidla nízké kapitalizace určují daňovou uznatelnost úroků plynoucích z úvěrů a půjček, zejména od takzvaných spojených osob (společníků, dceřiných či sesterských společností a podobně). Úroky jsou obecně nákladem a způsobují, že část zisku dlužníka se přenáší ve prospěch věřitele. To u spojených osob může umožňovat daňovou optimalizaci, popřípadě u zahraničních věřitelů únik části zisku do zahraničí.
Státy se proto snaží limitovat výši daňově uznatelných úroků z úvěrů a půjček. Obvykle tak, že stanoví poměr vlastního kapitálu k výši úvěrů a půjček od spojených osob, neboť tyto osoby mohou úvěry nahradit kapitálovými vklady.
Spojenými osobami se rozumí (podle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů):
• osoby přímo nebo nepřímo se podílející na základním kapitálu (nebo hlasovacích právech) více než 25 procenty,
• jedna osoba podílející se na vedení nebo kontrole jiné osoby,
• osoba ovládající a ovládaná,
• osoby blízké a podobně.
Stav do konce roku 2007
Až do konce loňského roku byly daňově neuznatelné úroky z úvěrů a půjček z částky, o kterou úhrn úvěrů a půjček od spojených osob (v průběhu zdaňovací období) přesahoval čtyřnásobek vlastního kapitálu. Byla-li příjemcem úvěrů banka nebo pojišťovna, jednalo se o šestinásobek.
Pravidla platná od 1. ledna 2008
Vládní reforma zavedla pojem „finanční náklady z úvěrů a půjček“. Ten zahrnuje nejen úroky z úvěrů a půjček, ale i další související náklady, včetně nákladů na zajištění a zpracování úvěrů. Zahrnuje také poplatky za záruky.
Daňová uznatelnost těchto finančních nákladů podléhá následujícím pěti kritériím. Neuznatelné jsou, pokud:
1. v úhrnu za zdaňovací období přesáhnou částku, která vznikne vynásobením průměrného stavu úroků a půjček poplatníka v daném zdaňovacím období a průměrné úrokové sazby na mezibankovním trhu depozit pro splatnost 12 měsíců (PRIBID, PRIBOR) zvýšené o čtyři procenta,
2. plynou z úvěrů a půjček, které jsou podřízeny ostatním závazkům poplatníka (tedy z takzvaných podřízených dluhů),
3. plynou z úvěrů a půjček, u kterých úrok nebo výnos je zcela nebo částečně odvozován z výsledku hospodaření poplatníka,
4. jde o částku, o kterou úhrn všech úvěrů a půjček (od spojených i nespojených osob) v průběhu zdaňovacího období převyšuje šestinásobek vlastního kapitálu (od roku 2009 pak čtyřnásobek vlastního kapitálu),
5. jde o částku, o kterou úhrn úvěrů a půjček od spojených osob převyšuje dvounásobek vlastního kapitálu (je-li příjemcem úvěru banka nebo pojišťovna, jedná se o trojnásobek vlastního kapitálu).
Existují zde ale následující omezení:
Uvedená kritéria číslo 1 až 4 se neuplatní v případě, že finanční náklady poplatníka ve zdaňovacím období nepřevýšily celkově jeden milion korun.
Do úvěrů a půjček se nepočítají úvěry a půjčky, z nichž jsou úroky součástí vstupní ceny majetku, a dále bezúročné úvěry a půjčky.
Postup výpočtu daňově neuznatelných úroků
Každé uvedené kritérium se posuzuje samostatně. Finanční náklady se tedy testují výše uvedenými body a neuznatelné úroky vyčíslené podle jednotlivých kritérií se sečtou. Ministerstvo financí k tomu připravilo metodiku ve formě vzorců: Obsahuje je sdělení MF k aplikaci ustanovení § 25 odst. 1 písm. w) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, čj. 15/103 445/2007–151.
Nová pravidla se uplatní na úvěrové smlouvy a smlouvy o půjčkách uzavřené po 1. lednu 2008 a dále na dodatky ke stávajícím smlouvám, které budou uzavřeny po 1. lednu 2008. Od začátku roku 2010 se nová pravidla budou vztahovat na veškeré úvěry a půjčky (tj. i na smlouvy uzavřené před 1. lednem 2008).
Ustanovení o nízké kapitalizaci neplatí pro fyzické osoby a dále pro poplatníky, kteří nejsou založeni za účelem podnikání, stejně jako pro burzu cenných papírů.
Připravované změny
V připomínkovém řízení je nyní novela zákona o daních z příjmů, která má vstoupit v účinnost od 1. ledna 2009. Podle jejích přechodných ustanovení budou mít poplatníci možnost postupovat podle této novely již ve zdaňovacím období započatém v roce 2008. Vzhledem k neukončenému připomínkovému řízení však ještě konečná podoba úpravy nízké kapitalizace může doznat změn.
Novela navrhuje následující změny ohledně nízké kapitalizace:
• zruší se platnost uvedených kritérií číslo 1 a 4,
• zbývající kritéria se budou uplatňovat ve všech případech (pro kritéria číslo 2 a 3 se ruší podmínka pro jejich aplikaci ve výši jednoho milionu korun finančních nákladů ve zdaňovacím období),
• do celkové výše úvěrů a půjček od spojených osob se nebudou zahrnovat úvěry, jejichž úroky jsou daňově neuznatelné již podle kritérií číslo 2 a 3.
