Z pohledu vlády, ekonoma, advokáta, daňového poradce a živnostníků
Zákaz takzvaného švarcsystému se zvláště v posledních týdnech stal předmětem bouřlivé kritiky, zejména ze strany živnostníků. O aktuálním vývoji a navrhovaných změnách jsme psali v Profitech č. 3 a 4/2005. Nyní jsme dali prostor právníkovi ministerstva práce a sociálních věcí, který podrobněji rozvádí metodický pokyn, zaslaný během ledna úřadům práce. V Legislativě najdete také rozbor od našeho čtenáře – systémového ekonoma, který vyvrací zažitou představu o menších příjmech státu při uplatňování švarcsystému. Nechybějí ani odpovědi na dotazy čtenářů.
Zákonná úprava
paragraf 13 zákona o zaměstnanosti
(účinnost od 1. října 2004)
(1) Právnická nebo fyzická osoba je povinna plnění běžných úkolů vyplývajících z předmětu její činnosti zajišťovat svými zaměstnanci, které k tomu účelu zaměstnává v pracovněprávních vztazích podle zákoníku práce.
(2) Běžnými úkoly vyplývajícími z předmětu činnosti právnické nebo fyzické osoby se rozumí úkoly přímo související se zajištěním výroby nebo poskytováním služeb a obdobnou činností podle zvláštních právních předpisů16), které právnická nebo fyzická osoba provádí v zařízeních určených pro tyto činnosti nebo na místech obvyklých pro jejich výkon, vlastním jménem a na vlastní odpovědnost.
(3) Povinnost stanovená v odstavci 1 neplatí v případech, kdy plnění běžných úkolů:
a) zajišťuje fyzická osoba sama nebo s pomocí svého manžela nebo dětí, nebo právnická osoba prostřednictvím svých společníků nebo členů,
b) zajišťuje právnická nebo fyzická osoba dočasně přidělenými zaměstnanci agentury práce (§ 66), nebo
c) právnická nebo fyzická osoba svěří jinému zaměstnavateli.
(4) Plnění běžných úkolů podle odstavce 3 písm. c) lze svěřit jen zaměstnavateli, který má činnosti (úkoly), které mu mají být svěřeny, zahrnuty v předmětu své činnosti a bude je zajišťovat svými zaměstnanci, které k tomu účelu zaměstnává v pracovně- právních vztazích podle zákoníku práce.
Podrobný komentář jsme přinesli v Profitech č. 30-38/2004.
Výklad z ministerstva
Vyjádření JUDr. Ladislava Jouzy,
právníka ministerstva práce a sociálních b style=„mso-bidi-font-weight: normal“>věcí, 23. ledna 2005
V poslední době je podnikateli kritizován paragraf 13 zákona o zaměstnanosti – zákaz takzvaného švarcsystému. Rozšířily se domněnky, že se jedná o cela novou právní úpravu, která má negativní dopad na podnikatelské prostředí, zejména na živnostníky. Tyto úvahy vycházejí však z nesprávného výkladu a z nepochopení účelu paragrafu 13 zákona o zaměstnanosti, který nemohl na současné ekonomické podmínky a situaci na trhu práce reagovat jiným způsobem.
Ustanovení paragrafu 13 znemožňuje dodávku „jen práce“, protože to je vyhrazeno pracovněprávnímu a nikoliv živnostenskému vztahu. Tento princip existuje v našem právním řádu již od roku 1991 a v praxi dosud nečinil potíže. Nově však je do zákona o zaměstnanosti výslovně zařazena sankce za porušení tohoto ustanovení. Zaměstnavatel se tím dopustí správního deliktu s možnou pokutou až do částky dva miliony korun. (Dříve bylo toto jednání zaměstnavatele postihováno jen jako obecné porušení povinností, které byly stanoveny pracovněprávním předpisem, přičemž hrozila sankce „jen“ 250 tisíc korun, při opakovaném porušení do jednoho milionu korun.)
Zákonný zákaz švarcsystému vychází ze zásady, že zaměstnavatel je povinen plnění běžných úkolů vyplývajících z předmětu jeho činnosti zajišťovat svými zaměstnanci, které k tomu účelu zaměstnává v pracovněprávních vztazích. Základním smyslem tohoto ustanovení je zabezpečit občanům právo na zaměstnání v pracovněprávních vztazích.
Kritika, která se v posledních týdnech objevila v médiích, tvrdí zhruba toto: Nový paragraf 13 znemožňuje právnickým osobám uzavírání smluv například se živnostníky, kteří by pro ně vykonávali různé práce na základě živnostenského listu. Kritici tvrdí, že zákon by neměl omezovat firmy v jejich smluvní volnosti. Zrušení zákonného zákazu švarcsystému proto požadují nejen podnikatelé, ale i někteří politici.
Všechny kritické názory podobného obsahu však neberou v úvahu značnou liberálnost a volnost paragrafu 13 zákona o zaměstnanosti ani značný rozsah zákonných výjimek.
Podívejme se tedy na platnou zákonnou úpravu podrobněji.
1. Předmět činnosti a běžné úkoly zaměstnavatele
1.1. Předmět činnosti
Základním požadavkem na pochopení výjimek a možností současné úpravy je správné vymezení předmětu činnosti zaměstnavatele a takzvaných běžných úkolů, které z tohoto předmětu vyplývají.
Předmět činnosti podnikatele, který by měl zajišťovat svými zaměstnanci v pracovním nebo obdobném vztahu, vyplývá z obchodního rejstříku, z průkazu živnostenského oprávnění (živnostenský list a koncesní listina) nebo ze zvláštního zákona (například zákon o advokacii). U nepodnikatelských subjektů je předmět činnosti zpravidla určen zákonem o rozpočtových pravidlech.
1. 2. Běžné úkoly
Běžnými úkoly jsou úkoly, které přímo souvisejí se zajištěním výroby nebo poskytováním služeb (anebo obdobnou činností při podnikání podle zvláštních předpisů).
Za přímou souvislost je možno v tomto případě považovat situaci, kdy by bez této činnosti nebylo možné zajištění výroby nebo poskytování služeb (anebo obdobné činnosti při podnikání podle zvláštních předpisů). Například tedy skladování zboží v obchodních zařízeních.
1. 3. Plnění běžných úkolů podnikatelsky
K posouzení otázky, zda se bude jednat o švarcsystém a porušení paragrafu 13 zákona o zaměstnanosti, je rozhodující i následující zjištění: Zda plnění běžných úkolů, které vyplývají z předmětu činnosti, bude vykonávat druhý subjekt (například živnostník) podnikatelským způsobem.
O podnikatelskou činnost se může jednat v případech, jde-li o:
• činnost samostatnou (takovou činností není možno rozumět práci, která je přímo organizována a řízena osobou, pro kterou je vykonávána),
• činnost vykonávanou vlastním jménem (takovou činností není možno rozumět činnost, při které určitá osoba nejedná jménem svým, ale jménem jiné osoby),
• činnost vykonávanou na vlastní odpovědnost (takovou činností není činnost, při které příslušná osoba nenese majetkoprávní důsledky vyplývající z prováděné činnosti vůči třetím osobám).
1. 4. Dílčí dodávky, obchodně-právní vztah
Uvedené zásady, které charakterizují „podnikání“, jsou také základním obsahem a vodítkem pro vymezení pojmů „dílčí dodávky“ nebo „subdodávky“.
Právnická nebo fyzická osoba, která z různých důvodů (například proto, že se jedná o specializované činnosti, nebo z důvodů kapacitních) nemůže realizovat celou svou zakázku vlastními zaměstnanci, má možnost uzavřít obchodnězávazkový vztah s jinou fyzickou nebo právnickou osobou, jehož obsahem je dílčí dodávka. Může být realizována zaměstnanci této právnické nebo fyzické osoby, stejně tak jako společníky nebo členy právnické osoby, možná je i realizace osobou samostatně výdělečně činnou.
Musí se však vždy jednat o obchodnězávazkový vztah, jehož obsahem není zastřený výkon závislé činnosti. Obsahem obchodnězávazkového vztahu tedy musí být zhotovení určitého díla nebo jeho části, přičemž takto externě pracující osoba (dodavatel) nepřináší pouze svou práci, ale i další hodnoty jako například upotřebení vlastního pracovního vybavení, použití vlastního stroje a podobně.
Není tedy pravda, že by současný paragraf 13 zákona o zaměstnanosti tuto možnost omezoval nebo zakazoval. Problémy v praxi jsou však s tím, jak posuzovat dílčí dodávky při podnikání mezi osobami podle obchodního zákoníku nebo na základě živnostenského listu, neboť právní předpisy, včetně obchodního zákoníku, je nevymezují.
Obchodní zákoník však umožňuje, aby podnikatelé uzavřeli smlouvu, která není výslovně upravena (§ 261 odst. 1 obchod. zákoníku). Smlouva musí mít písemnou formu. V jejím obsahu si mohou sjednat náležitosti podle své smluvní volnosti. Účelem takové smlouvy může být i zajištění dílčí dodávky, kterou si mohou účastníci v jejím obsahu konkretizovat. Například tak, že je to určité dílo (celek), jehož součástí vedle účtované ceny živé práce je také hodnota spojená s touto prací dodaného majetku, případně materiálu, nástrojů, pracovních předmětů, opotřebení vlastních nástrojů a podobně, které bude realizováno vlastním jménem a na vlastní odpovědnost dodávajícího podnikatele.
1.5. Charakteristika obchodněprávního vztahu
Jak už jsem uvedl, znaky obchodnězávazkového vztahu jsou podobné jako výše uvedené znaky podnikatelské činnosti.
Obchodnězávazkový vztah je naplněn, jestliže právnická nebo fyzická osoba podniká:
• samostatně (tj. že činnost právnické nebo fyzické osoby není přímo organizována ani řízena druhým účastníkem obchodnězávazkového vztahu, tedy že mezi účastníky obchodnězávazkového vztahu není vztah podřízenosti a nadřízenosti),
• pod vlastním jménem (tj. že při výkonu činnosti právnická nebo fyzická osoba jedná sama za sebe a svým jménem, nikoliv jménem druhého účastníka obchodězávazkového vztahu),
• na vlastní odpovědnost (tj. že při výkonu podnikatelské činnosti nese majetkoprávní důsledky vyplývající z provádění činnosti právnická nebo fyzická osoba, která činnost vykonává – tedy že nejdou na vrub druhého účastníka obchodnězávazkového vztahu),
• za účelem dosažení zisku (tj. že úmyslem právnické nebo fyzické osoby je zisk realizovat, i když činnost nemusí být zisková).
Příklady:
Stavební firma, která má v předmětu činnosti „stavební výrobu“, zajišťuje montáž ústředního topení v nemovitosti, kterou staví. Sjedná proto smlouvu o dílo s topenářem (živnostníkem), který bude kromě své práce účtovat například materiál, suroviny a podobně.
V tomto případě nejde o švarcsystém a není tedy povinností zaměstnavatele sjednávat s topenářem pracovněprávní vztah. Jedná se o dílčí dodávku (subdodávku).
Bude-li však topenář montovat pouze radiátory, které jsou v majetku stavební firmy, jde o švarcsystém. Tato činnost je totiž organizována a řízena stavební firmou, je vykonávána v jejích prostorách, podle jejích pokynů a živnostník (topenář) zde nenese právní a majetkovou odpovědnost vůči třetím osobám (zákazníkům). Tuto odpovědnost – například odpovědnost za vady – má stavební firma. Vedle toho se při této činnosti projevují prvky takzvané závislé činnosti a mohlo by se jednat o zastřený pracovněprávní vztah (viz dále).
Fyzická osoba, která vystupuje jako podnikatel a má živnostenský list, prodává v obchodním zařízení zboží, které je majetkem jiné osoby. Zboží přitom pouze prodává podle přímých pokynů této osoby a za jí určené ceny.
V tomto případě jde o švarcsystém, pokud prodávající „ živnostník“ dodává jen svou pracovní sílu a plní přitom běžné úkoly, které vyplývají z předmětu činnosti obchodního zařízení..
Stejně jako ve výše uvedeném příkladě bude posuzována činnost pokladní v obchodním řetězci, která pracuje pro supermarket podle živnostenského listu. Rovněž i zde se jedná o zakázaný švarcsystém.
Lesní firma zadává práci osobám, kteří mají živnostenský list pro dobývání a těžbu dřeva. Tyto osoby přitom pracují s vlasní motorovou pilou nebo s jiným nářadím, které si sami obstarají. V takovém případě nejde o švarcsystém.
Podnik, který má v předmětu činnosti údržbu vozovek, zadá posyp vozovek v zimním období živnostníkovi. Tento živnostník bude posyp zajišťovat svým dopravním prostředkem, posypový materiál však dodá zadavatelská firma. Nepůjde o zakázaný švarcsystém (protože živnostník dodává vedle své vlastní práce ještě něco navíc – nevadí, že „jen“ dopravní prostředek a nikoliv už posypový materiál).
O švarcsystém nepůjde také v případě ojedinělého krátkodobého obchodněprávního vztahu. Například když stavební firma zadá provedení obkladačských prací menšího rozsahu živnostníkovi.
1. 6. Dílčí dodávka jako dílo duševní povahy
Dílčí dodávkou může být také dílo (celek duševní povahy), například projekt, dodání softwaru počítačovou firmou, provedení účetnických prací, výkon poradenské činnosti a podobně, jakož i to, co je předmětem majetkových vztahů vznikajících z výsledků duševní tvořivé činnosti, například podle autorského zákona.
Za švarcsystém není tedy možné považovat například činnost účetní nebo činnost počítačového odborníka, pokud vykonávající práci pro druhý subjekt, i když jde o plnění běžných úkolů vyplývajících z předmětu činnosti toho, pro kterého jsou vykonávány. Stejným případem je činnost poradců či asistenců poslanců, senátorů a podobně.
2. Švarcsystém a daňové zákony
2.1. Obchodnězávazkový vztah jako zastřený právní úkon
Značná část praktických problémů spojených se zákazem švarcsystému má svůj původ také v tom, že v pracovněprávních předpisech není definována takzvaná závislá činnost (zaměstnání). Připravovaný nový zákoník práce už s tímto pojmem počítá. I díky tomu by pak mohly odpadnout důvody pro legislativní zákaz švarcsystému.
Určité vysvětlení však lze najít v daňových zákonech. Vyplývají z nich i další pravidla, důležitá právě v souvislosti s posuzováním takzvaného švarcsystému.
O závislé činnosti se píše v zákoně o daních z příjmů (č. 586/1992 Sb., v § 6 odst. 1 písm. a):
Příjmy ze závislé činnosti jsou příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru a obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce.
Zákon o správě daní a poplatků (č. 337/1992 Sb., § 2 odst. 7) uvádí:
Při uplatňování daňových zákonů v daňovém řízení se bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu (nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně), pokud je zastřený stavem formálně právním a liší se od něho.
Zákon o daních z příjmu dále uvádí (č. 586/1992 Sb., § 23 odst. 10):
Pro zjištění základu daně se vychází z účetnictví vedeného podle zvláštního předpisu, pokud zvláštní právní předpis nebo tento zákon nestanoví jinak anebo pokud nedochází ke krácení daňové povinnosti jiným způsobem.
Pokud tedy nejde o skutečný obchodní vztah, ale o zastřený pracovněprávní vztah, postupují správci daně (finanční úřady) následovně: Při vyměřování daně z příjmu nevycházejí z účetních dokladů a z účetnictví obou subjektů (daňových poplatníků), ale ze skutečného obsahu právního úkonu, který je zastřeným právním úkonem (zastírá pracovněprávní vztah).
V tomto smyslu vyznívá již několik rozhodnutí finančních ředitelství a úřadů (například Finanční ředitelství v Brně z 14. září 2000) a rozhodnutí Ústavního soudu (například rozhodnutí Ústavního soudu č. 31 z roku 2002). Ústavní soud v tomto rozhodnutí uvedl: „Jestliže zaměstnavatel vážným způsobem porušil povinnosti mu uložené, zejména § 1 odst. 4 a 6 zákona č. 1/1991 Sb., o zaměstnanosti (tehdy platný zákon, který se v tomto ustanovení vůbec neliší od současně platného § 13 zákona o zaměstnanosti – poznámka autora), který ukládá podnikatelům plnění běžných úkolů vyplývajících z předmětu jejich činnosti zajišťovat svými zaměstnanci v pracovněprávních vztazích dle zákoníku práce, nelze správci daně vytýkat, že pokud zjistil zastírání skutečného obsahu právních úkonů a dodatečně srazil daň ve stanovené výši, že by postupoval v rozporu se zákonem“. Obdobně viz rozhodnutí Ústavního soudu ze 14. listopadu 2002, sp. zn. III. ÚS 48/02.
2. 2. Závislá činnost a dodatečný odvod daně
V případě osoby, která firmě fakturuje za provedenou práci, finanční úřady zkoumají, zda se jednalo o obchodní vztah, nebo o zastřený pracovněprávní vztah – tedy zda tento (práci odvádějící) živnostník byl povinen při výkonu práce dbát přímo příkazů plátce (objednatele), zda používal pracovní pomůcky a materiál poskytnuté firmou, zda pracoval na pracovištích firmy, v určeném pracovním čase a podobně.
Pokud úřad zjistí, že se jednalo o závislou činnost (o zastřený právní úkon, tedy ve skutečnosti o pracovněprávní vztah), stíhá pak podnikatele za nedoplatky daní, kontroluje přijaté faktury, obsah uzavřených smluv a podobně. Pokud zjistí, že vztah živnostníka a firmy naplňuje vztah zaměstnance a zaměstnavatele, považuje příjem takového živnostníka za příjem ze závislé činnosti a neodvedená daň může být doměřena zaměstnavateli, včetně penále.
3. Další výjimky ze zákazu švarcsystému
Z povinnosti zajišťovat plnění běžných úkolů svými zaměstnanci jsou v § 13 odst. 3 a 4 zákona o zaměstnanosti stanoveny další výjimky, které umožňují, aby plnění běžných úkolů:
a) zajišťovala fyzická osoba sama nebo pomocí svého manžela nebo dětí,
b) zajišťovala právnická osoba prostřednictvím svých společníků nebo členů,
c) zajišťovala právnická nebo fyzická osoba dočasně přidělenými zaměstnanci agentury práce,
d) svěřila právnická nebo fyzická osoba jinému zaměstnavateli.
3. 1. Svěření úkolů jinému zaměstnavateli, franchising
K výjimkám uvedeným pod písmeny a) až c) není třeba vysvětlení. Možnosti uvedené pod písmenem d) může zaměstnavatel využít pouze za podmínky, že svěřené úkoly (činnosti) má zahrnuty ve svém předmětu činnosti a bude je zajišťovat svými zaměstnanci zaměstnávanými v pracovněprávních vztazích podle zákoníku práce, tedy v pracovním poměru nebo v dohodě o pracovní činnosti nebo v dohodě o provedení práce. Tyto formy jsou dostatečně flexibilní a umožňují, aby si podnikatelé vzájemně přizpůsobili práva i povinnosti.
Podle § 13 odst. 4 zákona o zaměstnanosti je možno svěřit plnění běžných úkolů pouze tomu zaměstnavateli, který má práce rovněž zahrnuty ve svém předmětu činnosti a který je bude zajišťovat svými zaměstnanci zaměstnávanými k tomu účelu v pracovněprávních vztazích podle zákoníku práce. Zaměstnavatel tedy nesmí svěřit tyto úkoly živnostníkovi, který by je vykonával sám bez svých zaměstnanců.
Stejná právní úprava byla již obsažena i v § 1 odst. 6 zákona č. 1/1991 Sb., o zaměstnanosti, a to s účinností od 22. listopadu 2000. Účelem této právní úpravy bylo umožnit zajišťování plnění běžných úkolů i systémem obchodní spolupráce podnikatelů, tzv. franchisingem. Jedná se o systém podnikání, v němž se předmětem obchodu stávají zboží, služby nebo technologie. Je založen na úzké spolupráci dvou nezávislých smluvních partnerů, kdy jeden poskytuje druhému právo a současně mu ukládá i povinnost provozovat obchod podle jeho konceptu, používat za přímou nebo nepřímou úhradu systém názvů nebo označení, používat jiná reklamní, autorská nebo průmyslová práva, využívat jeho know-how, vědecké a technické metody, obchodní systém a podobně.
Podmínka, že v těchto případech musí smluvní partner plnit svěřené běžné úkoly svými zaměstnanci, má zabránit řetězení v předávání uvedených práv a povinností na další subjekty, které již nejsou v přímém smluvním vztahu s poskyt
