Zákon o dani z přidané hodnoty - v odkazech a komentářích, I. část
Zákon o dani z přidané hodnoty – v odkazech a komentářích, I. část
Miloš Hovorka, daňový poradce
Citace: 235/2004 Sb.
Částka: 78/2004 Sb.
Rozeslána dne: 23. dubna 2004
Datum přijetí: 1. dubna 2004
Datum účinnosti: dnem vstupu do EU, s výj. viz § 113
Předpis ruší: 588/1992 Sb.; 321/1993 Sb.; 258/1994 Sb.; 133/1995 Sb.; 208/1997 Sb.
Zákon o dani z přidané hodnoty je postaven na principech uplatňování daně z přidané hodnoty v Evropské unii, které mohou být pro naše firmy, zvyklé na dosavadní právní stav, místy překvapující a netradiční.
Podnikatelé a firmy si také musí uvědomit, že DPH už není omezena hranicemi našeho státu. Mnohé naše firmy budou přiznávat a platit DPH nejen V ČR, ale také v členských státech EU. je nutné dobře znát principy tuzemského zákona, které jsou obdobné ve všech zemích EU. Přesto bude někdy nutné orientovat se I v zákonech o DPH té či oné země.
Stejně tak se budeme setkávat často s tím, že firmy z členských států EU budou přiznávat a platit DPH i u nás.
Abychom našim podnikatelům a firmám umožnili co nejrychleji se s novým zákonem nejen seznámit, ale také nový způsob uplatňování DPH pochopit, přistoupili jsme k osvědčené metodě publikování nejdůležitějších ustanovení zákona, doprovázených četnými srozumitelnými komentáři a příklady.
Kompletní znění zákona najdete na webu www.profit.cz
Znění zákona je vytištěno tučně
Část 1
Základní ustanovení
Hlava 1
Obecná ustanovení
§ 1
Předmět úpravy
Tento zákon upravuje daň z přidané hodnoty (dále jen „daň“). Daň se uplatňuje na zboží, nemovitosti a služby za podmínek stanovených tímto zákonem.
Komentář:
V tomto obecném ustanovení se uvádí, že dani z přidané hodnoty podléhá zboží, nemovitosti a služby.
Co se rozumí „zbožím“ je definováno v § 4 a co „službou“ vyplývá z § 14 zákona.
Tyto pojmy je třeba přesně znát, protože za poskytnutí služby se např. považuje i převod práv, vznik a zánik věcného břemene, přijetí závazku zdržet se určitého jednání nebo strpět určité jednání nebo situaci apod.
§ 2
Předmět daně
Komentář:
Tento paragraf je nutno považovat za klíčový pro pochopení celého zákona o dani z přidané hodnoty.
Je v něm totiž stanoveno:
1. co je předmětem daně, a bude tak dále posuzováno podle tohoto zákona,
2. co předmětem daně není,
3. že plnění, která jsou předmětem daně, jsou zdanitelnými plněními, pokud nejsou osvobozena od daně (viz dále).
(1) Předmětem daně je
a) dodání zboží nebo převod nemovitosti anebo přechod nemovitosti v dražbě (dále jen „převod nemovitosti“) za úplatu osobou povinnou k dani, s místem plnění v tuzemsku,
b) poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, s místem plnění v tuzemsku,
c) pořízení zboží z jiného členského státu Evropské unie (dále jen „členský stát“) za úplatu, uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, a pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu za úplatu osobou, která není osobou povinnou k dani,
d) dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku.
Komentář:
Předmět daně z přidané hodnoty je nově vymezen tak, že předmětem daně jsou:
1. plnění vyjmenovaná pod písm. a) a b), pokud:
a) je uskutečňuje osoba povinná k dani, tedy tuzemská a zahraniční právnická a fyzická osoba, která uskutečňuje ekonomické činnosti definované v § 5 zákona (osobou povinnou k dani se může stát i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, jestliže uskutečňuje ekonomické aktivity),
b) plnění je uskutečněno za úplatu a
c) místo plnění je v tuzemsku,
2. pořízení zboží z jiného členského státu EU, pokud
a) je uskutečňuje osoba povinná k dani nebo právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání,
b) pořízení je uskutečněno za úplatu a
c) pořízení je uskutečněné v tuzemsku,
3. pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu, pokud
a) je uskutečněno za úplatu osobou, která není osobou povinnou k dani (např. soukromou osobou) a
b) pořízení je uskutečněno za úplatu,
4. dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku a to realizovaný jakoukoliv osobou.
Při posuzování toho, jestli plnění nebo pořízení je předmětem DPH, tak budeme zejména zkoumat:
1. kdo ho uskutečnil (neplatí pro dovoz zboží) a
2. jestli je místo plnění nebo pořízení v tuzemsku.
Jak uvidíme dále, tak největší problémy bude v praxi činit správné stanovení místa plnění.
Správné určení toho, kdo plnění nebo pořízení uskutečnil a kde je místo plnění nám však pro správné uplatňování zákona ještě nestačí, protože musíme ještě zkoumat, kdo je povinen DPH přiznat a zaplatit .
To zjistíme v § 108 zákona, kde je uvedeno, že
„Přiznat a zaplatit daň správci daně je povinen
a) plátce, který uskutečňuje zdanitelná plnění v tuzemsku,
b) plátce, kterému jsou poskytnuty služby podle § 10 odst. 7 s místem plnění v tu-
zemsku,
c) kupující, který je plátcem nebo osobou identifikovanou k dani, kterému je dodáváno zboží za podmínek stanovených v § 17,
d) plátce nebo osoba identifikovaná k dani, kterým je dodáváno zboží podle § 13 odst. 8
e) osoba registrovaná k dani v jiném členském státě, která dodává zboží podle § 13 odst. 9,
f) plátce nebo osoba identifikovaná k dani, kteří uskutečňují pořízení zboží z jiného členského státu, včetně pořízení zboží, které je předmětem spotřební daně,
g) plátce nebo osoba identifikovaná k dani, kterým jsou poskytnuty služby podle § 10 odst. 1, 2, 4, 5, 9, 12 a 13 s místem plnění v tuzemsku, osobou registrovanou k dani v jiném členském státě nebo zahraniční osobou povinnou k dani,
h) osoba registrovaná k dani v jiném členském státě, která uskutečňuje zasílání zboží do tuzemska podle § 18 osobě, která není plátcem ani osobou identifikovanou k dani, pokud hodnota dodaného zboží, s výjimkou zboží, které je předmětem spotřební daně, přesáhne částku 35 000 EUR za kalendářní rok,
i) osoba registrovaná k dani v jiném členském státě, která uskutečňuje zasílání zboží do tuzemska podle § 18, které je předmětem spotřební daně, osobě, která není plátcem ani osobou identifikovanou k dani,
j) osoba registrovaná k dani v jiném členském státě, která poskytuje služby uvedené v § 10 odst.1, 2, 4, 5, 9, 12 a 13 nebo dodává zboží podle § 13 odst. 9 s místem plnění v tuzemsku osobě, která není plátcem ani osobou identifikovanou k dani,
k) osoba, které je při dovozu zboží toto zboží propuštěno do celního režimu, u kterého vznikla daňová povinnost,
l) osoba, která pořizuje nový dopravní prostředek z jiného členského státu,
m) zahraniční osoba povinná k dani, která poskytuje služ
by podle § 10 odst. 1, 2, 4, 5, 9, 10, 11 a 12 nebo dodává zboží podle § 13 odst. 9 s místem plnění v tuzemsku, osobě, která není plátcem ani osobou identifikovanou k dani,
n) daňový zástupce podle § 109,
o) osoba, která uvede daň na daňovém dokladu,
p) zahraniční osoba povinná k dani, která poskytuje elektronické služby podle zvláštního režimu.“
Jak je z výše uvedeného vidět, tak nově musí přiznat a zaplatit daň ve stanovených případech služeb od zahraničních subjektů nikoliv ten, kdo je poskytnul, ale jejich příjemce z tuzemska, čemuž se říká „reverse charge“ neboli obrácené zdanění.
Zahraniční poskytovatel služby poskytne našemu plátci službu bez DPH a tento ji dodaní v rámci svého daňového přiznání jako daň na výstupu. Pokud splní podmínky nároku na odpočet daně, tak si ve stejném daňovém přiznání DPH odpočte jako daň na vstupu. DPH při přijetí služby tak bude mít na jeho cash flow neutrální vliv.
Obdobný princip se uplatňuje i u pořízení zboží z EU, kdy dodavatel zboží dodává našemu plátci zboží osvobozené od DPH a tento ho dodaní v rámci svého daňového přiznání jako daň na výstupu. Pokud splní podmínky nároku na odpočet daně, tak si ve stejném daňovém přiznání DPH odpočte jako daň na vstupu. DPH při pořízení zboží tak bude mít na jeho cash flow neutrální vliv. Doplňme, že výše uvedené principy platí pro naše plátce i obráceně. To znamená, že pokud poskytuje náš plátce speciálně vyjmenované služby s místem plnění v členském státě, tak je dodává plátci z EU za cenu bez daně a on je dodaní ve svém daňovém přiznání a uplatní zároveň nárok na odpočet.
Pokud zase bude plátci z EU dodávat zboží do jeho země náš plátce, tak mu ho dodá bez daně a on ho dodaní ve svém daňovém přiznání a uplatní zároveň nárok na odpočet.
(2) Předmětem daně však není pořízení zboží z jiného členského státu, s výjimkou pořízení nového dopravního prostředku nebo zboží, které je předmětem spotřební daně,
a) pokud je pořízení zboží uskutečněno osobou povinnou k dani nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, jestliže dodání tohoto zboží v tuzemsku by bylo osvobozeno od daně podle § 68 odst. 1 až 9, nebo
b) pokud je pořízení zboží uskutečněno osobou osvobozenou od uplatňování daně podle § 6 nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, nejedná se o pořízení zboží podle písmene a), a celková hodnota pořízeného zboží bez daně nepřekročila v běžném kalendářním roce částku 10 000 EUR nebo ekvivalentní částku v jiné měně přepočtenou na českou měnu a tato částka nebyla ani překročena v předcházejícím kalendářním roce; do stanovené částky se nezapočítává hodnota nového dopravního prostředku a hodnota zboží, které je předmětem spotřební daně, při pořízení z jiného členského státu.
Komentář:
Předmětem daně není pořízení zboží z jiného členského státu v písm. a) vyjmenovanými osobami, pokud se jedná o pořízení takového zboží, které by bylo osvobozené od daně při jeho dodání v tuzemsku podle § 68 odst. 1 až 9 (jedná se o zvláštní případy osvobození při dodání potravin a paliva na specifické druhy lodí nebo letadel).
Předmětem daně také není pořízení zboží z jiného členského státu v písm. b) uvedenými osobami osvobozenými od uplatňování daně, za podmínky, že celková hodnota pořízeného zboží bez daně nepřekročila v běžném kalendářním roce částku 10 000 EUR nebo ekvivalentní hodnotu a tato částka nebyla překročena ani v minulém roce. Tato výjimka se netýká pořízení nového dopravního prostředku a zboží, které je předmětem spotřební daně.
Z výše uvedených ustanovení o předmětu daně samozřejmě vyplývá, že předmětem daně podle našeho zákona není např. pořízení zboží ze států EU soukromou osobou. Jedinou výjimkou je pořízení nového dopravního prostředku.
Naše soukromé osoby při pořízení zboží v členském státě zaplatí v ceně tamní DPH a tím je věc vypořádána.
Upozornění:
Naši plátci DPH si při obchodních transakcích se zeměmi EU musí uvědomit, že když jejich nějaké plnění nebude předmětem daně podle našeho zákona (např. proto, že místo plnění je v některé členské zemi), tak si musí zjistit, jestli nemají zdaňovat svou dodávku zboží či služby podle zákonu o dani z přidané hodnoty země, ve které je místo jejich plnění.
Tak jako je v našem zákoně o DPH ustanovení o tom, kdo má PH přiznat a zaplatit, tak je to i zákonech členských zemí. Stačí si tedy zjistit znění tohoto ustanovení v té či oné zemi.
Na druhou stranu zákony o DPH všech členských zemí jsou harmonizovány. Už dobrým vodítkem pro zjištění situace může být to, když si v našem § 108 zjistíme, kdy musí zahraniční subjekty přiznat a zaplatit DPH u nás. Zákony jsou harmonizované takto by to mělo principálně platit i pro naše plátce s místem plnění v té či oné zemi.
(3) Plnění, která jsou předmětem daně, jsou zdanitelnými plněními, pokud nejsou osvobozena od daně.
Komentář:
Z tohoto ustanovení vyplývá, že plnění, která jsou předmětem daně se dělí na:
a) plnění osvobozená od daně, která se dále člení na:
- plnění bez nároku na odpočet daně ( jsou vyjmenována v § 51 a definována v § 52 až 62 zákona a patří sem např. nájem pozemků, staveb a nebytových prostor neplátcům DPH),
- plnění s nárokem na odpočet daně (jsou vyjmenována v § 63 a definována v § 64 až 71 zákona a patří sem např. dodání zboží do jiného členského státu EU),
b) zdanitelná plnění, což jsou všechna plnění, která jsou předmětem daně a nejsou od daně osvobozena (např. výše uvedené dodání zboží a poskytnutí služeb s místem plnění v tuzemsku).
§ 3
Územní působnost
(1) Pro účely tohoto zákona se rozumí
a) tuzemskem území České republiky,
b) třetí zemí území mimo území Evropského společenství,
c) územím Evropského společenství území stanovené příslušným právním předpisem Evropských společenství.
(2) Z území Evropského společenství jsou pro účely tohoto zákona vyloučena následující území jednotlivých členských států:
d) ze Spolkové republiky Německo ostrov Helgoland a území Büsingen,
e) ze Španělského království Ceuta, Melilla a Kanárské ostrovy,
f) z Italské republiky Livigno, Campione d’Italia a italské vody jezera Lugano,
g) z Francouzské republiky zámořské departementy,
h) z Řecké republiky hora Athos.
(3) Území Monackého knížectví se pro účely tohoto zákona považuje za území Francouzské republiky a území ostrova Man se považuje za území Spojeného království Velké Británie a Severního Irska.
Komentář:
Protože v zákoně se používají pojmy tuzemsko, třetí země a další, tak jsou v tomto ustanovení tyto pojmy definovány.
V odstavcích 2 a 3 jsou vyjmenována některá území členských států, která nejsou považována za území Evropského společenství a dodání zboží z těchto území do tuzemska bude zdaňováno jako dovoz zboží a dále jmenovitě území, která jsou považována za území některého členského státu a dodání zboží z těchto území je považováno za pořízení zboží.
§ 4
Vymezení základních pojmů
(1) Pro úče
ly tohoto zákona se rozumí
a) úplatou zaplacení v penězích nebo platebními prostředky nahrazujícími peníze nebo poskytnutí nepeněžitého plnění,
b) jednotkovou cenou cena za měrnou jednotku množství zboží nebo cena za službu anebo nemovitost,
c) daní na vstupu daň, která je obsažena v částce za přijaté plnění, daň při dovozu zboží, daň při pořízení zboží, daň při poskytnutí služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě nebo daň při poskytnutí služby zahraniční osobou,
d) daní při dovozu zboží daň, kterou je při dovozu zboží do tuzemska povinna zaplatit osoba, které bylo zboží propuštěno do příslušného celního režimu,
e) daní při pořízení zboží daň, kterou je povinen přiznat pořizovatel při pořízení zboží z jiného členského státu,
f) daní při poskytnutí služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě daň, kterou je povinen přiznat plátce, kterému byly poskytnuty služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, která nemá sídlo, místo podnikání nebo provozovnu v tuzemsku,
g) daní při poskytnutí služby zahraniční osobou daň, kterou je povinen přiznat plátce, kterému byly poskytnuty služby zahraniční osobou, povinnou k dani,
h) daní na výstupu daň, kterou je plátce povinen přiznat ze základu daně za uskutečněné zdanitelné plnění nebo z přijaté platby, daň při pořízení zboží, daň při poskytnutí služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě nebo daň při poskytnutí služby zahraniční osobou,
i) odpočtem daně daň na vstupu, popřípadě krácená podle § 76,
j) osvobozením od daně bez nároku na odpočet daně osvobození od daně u plnění podle § 51, ve vztahu k nimž nelze uplatnit nárok na odpočet daně,
k) osvobozením od daně s nárokem na odpočet daně osvobození od daně u plnění podle § 63, u nichž lze uplatnit nárok na odpočet daně,
l) vlastní daňovou povinností daňová povinnost, kdy daň na výstupu převyšuje odpočet daně za zdaňovací období,
m) nadměrným odpočtem daňová povinnost, kdy odpočet daně převyšuje daň na výstupu za zdaňovací období,
n) daňovou povinností vlastní daňová povinnost nebo nadměrný odpočet,
o) zvýšením daňové povinnosti zvýšení vlastní daňové povinnosti nebo snížení nadměrného odpočtu,
p) snížením daňové povinnosti snížení vlastní daňové povinnosti nebo zvýšení nadměrného odpočtu,
q) dotací k ceně přijaté finanční prostředky poskytované ze státního rozpočtu, z rozpočtů územních samosprávných celků, státních fondů, z grantů přidělených podle zvláštního zákona, z rozpočtu cizího státu, z grantů Evropského společenství či dle programů obdobných, pokud je příjemci dotace stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a výše slevy se váže k jednotkové ceně plnění; za dotaci k ceně se nepovažuje zejména dotace k výsledku hospodaření a na pořízení dlouhodobého hmotného a dlouhodobého nehmotného majetku,
r) správcem daně příslušný finanční úřad, při dovozu zboží do tuzemska příslušný celní úřad, pokud zákon nestanoví jinak,
s) plátcem osoba povinná k dani, která byla registrovaná k dani v tuzemsku podle § 95,
t) osobou identifikovanou k dani osoba, která byla registrována podle § 97,
u) osobou registrovanou k dani v jiném členském státě osoba, které bylo při-
děleno daňové identifikační číslo pro účely daně z přidané hodnoty v jiném z členských států,
v) zahraniční osobou osoba, která nemá na území Evropského společenství sídlo, místo podnikání nebo provozovnu, popřípadě místo pobytu či místo, kde se obvykle zdržuje,
w) místem pobytu fyzické osoby adresa místa trvalého pobytu státního občana České republiky, adresa místa pobytu osoby z jiného členského státu nebo adresa místa pobytu zahraniční osoby,
x) provozovnou místo, které má personální a materiální vybavení nutné k zajištění ekonomických činností.
(2) Zbožím jsou věci movité, elektrická energie, teplo, chlad, plyn a voda. Za zboží se považuje nemovitost, která se nezapisuje do katastru nemovitostí. Za zboží se nepovažují peníze a cenné papíry. Penězi se pro účely tohoto zákona rozumí platné bankovky, státovky a mince české nebo cizí měny. Za platné bankovky, státovky a mince se považují i takové, jejichž platnost byla ukončena, ale lze je ještě za platné bankovky, státovky a mince vyměnit. Za zboží se však považují
a) bankovky a mince české měny při jejich dodání výrobcem České národní bance, nebo při jejich pořízení z jiného členského státu, nebo jejich dovoz Českou národní bankou,
b) bankovky, státovky a mince české nebo cizí měny prodávané pro sběratelské účely za ceny vyšší, než je jejich nominální hodnota nebo přepočet jejich nominální hodnoty na českou měnu podle směnného kursu vyhlašovaného Českou národní bankou,
c) cenné papíry v listinné podobě při jejich dodání výrobcem emitentovi v tuzemsku, nebo při jejich pořízení z jiného členského státu nebo jejich dovozu a vývozu jako výrobku.
(3) Pro účely tohoto zákona se dále rozumí
a) dopravním prostředkem loď delší než 7,5 m, letadlo o maximální vzletové hmotnosti větší než 1550 kg, vozidlo určené k provozu na silničních pozemních komunikacích s obsahem válců větším než 48 cm3 nebo s výkonem větším než 7,2 kW, pokud jsou určeny k přepravě osob nebo zboží, s výjimkou námořních lodí užívaných k obchodní, průmyslové, rybářské nebo záchranářské činnosti a letadel využívaných leteckými společnostmi pro mezinárodní leteckou přepravu,
b) novým dopravním prostředkem dopravní prostředek, který
1. byl dodán do 3 měsíců, v případě pozemního motorového vozidla do 6 měsíců, ode dne prvního uvedení do provozu nebo
2. má najeto méně než 6 000 km v případě pozemního motorového vozidla, u lodí najeto méně než 100 hodin, u letadel nalétáno méně než 40 hodin,
c) obchodním majetkem souhrn majetkových hodnot, který slouží nebo je určen osobě povinné k dani k uskutečňování ekonomických činností a o kterém je tato osoba povinna účtovat nebo jej evidovat,
d) majetkem vytvořeným vlastní činností dlouhodobý nehmotný a dlouhodobý hmotný majetek včetně nedokončeného majetku a zásoby, oceněné vlastními náklady nebo reprodukční pořizovací cenou podle zvláštního právního předpisu, (2)
(2) § 25 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění zákona č. 353/2001 Sb. a zákona č. 437/2003 Sb.
e) kolaudací kolaudace nové stavby a též kolaudace, která je provedena po změně stavby podle zvláštního právního předpisu, pokud cena této změny bez daně je vyšší než 30 % zůstatkové ceny(3) stavby ke dni zahájení stavebního řízení,
(3) § 26 a 29 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.
f) osobním automobilem dopravní prostředek, který má v osvědčení o registraci zapsanou kategorii osobní automobil M1 nebo M1G,(4)
(4) Vyhláška č. 341/2002 Sb., o schvalování technické způsobilosti a o technických podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích, ve znění vyhlášky
č. 100/2003 Sb.
g) finančním pronájmem přenechání zboží nebo nemovitosti za úplatu do užívání podle smlouvy o finančním pronájmu, pokud si strany v této smlouvě sjednají, že uživatel je oprávněn nebo pov
inen nabýt zboží nebo nemovitost, která je předmětem smlouvy, nejpozději úhradou posledního závazku ze smlouvy; takový finanční pronájem se posuzuje obdobně jako dodání zboží nebo převod nemovitosti,
h) nájmem věci i podnájem věci,
i) prodejem podniku prodej podniku nebo části podniku, tvořící organizační složku podniku, podle zvláštního právního předpisu;(5) za prodej podniku se považuje rovněž vydražení podniku nebo jeho organizační složky ve veřejné dražbě.
(5) § 476 obchodního zákoníku.
(4) Pro účely tohoto zákona se pro přepočet cizí měny na české koruny použije kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou a platný pro osobu provádějící
přepočet ke dni vzniku povinnosti přiznat daň, popřípadě přiznat osvobození od
daně.
Komentář:
V § 4 jsou definovány desítky pojmů, které se v zákoně používají. Například co se rozumí zahraniční osobou a osobou registrovanou dani v jiném členském státě a další.
Velmi důležitá je i definice provozovny, protože existence provozovny může zásadním způsobem ovlivnit místo plnění a následné zdanění. Tato definice je odlišná od definice stálé provozovny pro účely daně z příjmů a vychází z rozsudků Evropského soudního dvora. Její podstatou je, že provozovna není vytvořena jen pouhou existencí určitého vybavení v jiném členském státu, jestliže se zde např. nenalézá rovněž jeho obsluha apod.
V odstavci 4 je důležité ustanovení o použití kurzu ČNB pro přepočet cizí měny na českou měnu, který je nutný pro výpočet daně, pokud částka za zdanitelné plnění je stanovena v cizí měně.
Hlava 2
Uplatňování daně
Díl 1
Daňové subjekty
§ 5
Osoby povinné k dani
(1) Osoba povinná k dani je fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti.
(2) Ekonomickou činností uvedenou v odstavci 1 se pro účely tohoto zákona rozumí činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Za ekonomickou činnost se také považuje využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně. Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti podle zvláštního právního předpisu (6) nebo jako příjmy, z nichž je uplatňována zvláštní sazba daně podle zvláštního právního předpisu. (7)
(6) § 6 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů.
(7) § 36 odst. 2 písm. e) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů.
(3) Stát, kraje, obce jakož i právnické osoby, které byly založeny nebo zřízeny zvláštním právním předpisem nebo na základě zvláštního právního předpisu (dále jen „veřejnoprávní subjekt“) se při výkonu působností v oblasti veřejné správy nepovažují za osoby povinné k dani, a to i v případě, kdy za to přijímají úhradu. Pokud však uskutečňováním některých z těchto výkonů došlo podle rozhodnutí příslušného orgánu k výraznému narušení hospodářské soutěže, anebo vykonává-li veřejnoprávní subjekt rovněž ekonomickou činnost podle odstavce 2, považuje se, pokud jde o tento výkon nebo o ekonomickou činnost, za osobu povinnou k dani. Osobou povinnou k dani se pro účely registrace plátce rozumí účetní jednotka veřejnoprávního subjektu.
(4) Veřejnoprávní subjekt se však vždy považuje za osobu povinnou k dani, pokud uskutečňuje činnosti uvedené v příloze č. 3.
Komentář:
U většiny plnění je jednou z podmínek pro to, aby se stalo plnění předmětem daně podle § 2 zákona, podmínka, že plnění musí být uskutečněné osobou povinnou k dani. V § 5 jsou tyto osoby definovány.
Základní charakteristikou těchto osob je to, že uskutečňují ekonomické činnosti. Tento pojem je zde poměrně široce definován. I když to není až tak v zákoně jasně řečeno, z důvodové zprávy vlády vyplývá, že za ekonomické činnosti se nepovažují činnosti vykonávané nahodile.
Za osobu povinnou k dani se považuje nejen tuzemský podnikatel, ale také podnikatelé z jiných členských států nebo podnikatelé ze třetích zemí.
Stanovisko Ministerstva financí
Z důvodu nejasného postavení obcí a krajů (ale také dalších veřejnoprávních subjektů) po 1. květnu 2004 vydalo Ministerstvo financí tuto vysvětlující informaci k zákonu.
V souvislosti s vydáním nového zákona o dani z přidané hodnoty, který by měl vstoupit v účinnost 1. 5. 2004, Ministerstvo financí vydává tuto informaci pro veřejnoprávní subjekty zřízené podle zákona č. 128/2000 Sb., o obcích, zákona č. 129/2000 Sb., o krajích a zákona č. 131/2000 Sb., o hl. městě Praze. V současné době je zaregistrováno u finančních úřadů 85 obcí - plátců DPH a předpokládá se, že by se jejich počet mohl zvýšit.
Finanční orgány jsou připraveny poskytnout pomoc každému veřejnoprávnímu subjektu, ať již formou školení nebo metodických konzultací.
1. Současný stav
Podle současného znění zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, patří kraje a obce mezi subjekty, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem podnikání a podle ustanovení § 25 odst. 2 zákona jsou u těchto subjektů plnění prováděná v rámci hlavní činnosti považovaná za osvobozená od daně. Výnosy z hlavní činnosti se nezapočítávají do obratu pro povinnou registraci plátců.
2. Stav od 1. května 2004
Podle nové právní úpravy DPH účinné od 1. 5. 2004 se u veřejnoprávních subjektů nebude pro uplatňování daně z přidané hodnoty rozlišovat zařazení činností do hlavní nebo hospodářské činnosti, ale bude se posuzovat, zda tento subjekt vykonává veřejnou správu nebo zda vykonává také ekonomickou činnost. Veřejnoprávní subjekty jsou definovány v ustanovení § 5 odst. 3 nového zákona o DPH.
Znění:
Stát, kraje, obce, jakož i právnické osoby, které byly založeny nebo zřízeny zvláštním právním předpisem nebo na základě zvláštního právního předpisu (dále jen „veřejnoprávní subjekt“) se při výkonu působnosti v oblasti veřejné správy nepovažují za osoby povinné k dani, a to i v případě, kdy za to přijímají úhradu. Pokud však uskutečňováním některých z těchto výkonů došlo podle rozhodnutí příslušného orgánu k výraznému narušení hospodářské soutěže, nebo vykonává-li veřejnoprávní subjekt rovněž ekonomickou činnost podle odsta
vce 2, považuje se, pokud jde o tento výkon nebo o ekonomickou činnost, za osobu povinnou k dani. Osobou povinnou k dani se pro účely registrace plátce rozumí účetní jednotka veřejnoprávního subjektu.
Pokud veřejnoprávní subjekty v rámci své vlastní nebo přenesené působnosti vykonávají výkon veřejné správy, nejsou podle výše uvedeného ustanovení z uskutečnění takové činnosti osobou povinnou k dani, a to i v případě, kdy tyto výkony provádějí za úplatu.
Příklad:
Obec vykonává činnosti v rámci samostatné i přenesené působnosti, vykonává státní správu, zajišťuje výkon finanční kontroly podle zákona č.320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě, vydává nařízení, obecně závazné vyhlášky, uskutečňuje další činnosti, jako je vydávání potvrzení, vyhotovuje zprávy, osvědčení, ověření, vyjádření, stanoviska, vystavuje průkazy nebo provádí úkony informační apod. Z výkonu takové činnosti, i když by ji vykonávala za úplatu, není považována pro účely zákona o DPH za osobu povinnou k dani. Pokud by však výkonem činností v oblasti výkonu veřejné správy podle rozhodnutí příslušného orgánu výrazně narušila hospodářskou soutěž (mohlo by se jednat např. o ověřováním listin, které zajišťují podle příslušných předpisů vedle obcí i notáři), byla by z této činnosti považována za osobu povinnou k dani. Důvodem by byla skutečnost, že notáři - plátci DPH tuto činnost zdaňují, notáři - neplátci výnosy z této činnosti budou započítávat do obratu pro povinnou registraci k DPH a na druhé straně obec by tuto činnost vykonávala jako osoba nepovinná k dani. V souladu s ustanovením § 5 odst. 3 by však veřejnoprávní subjekty mohly být z důvodu narušení hospodářské soutěže považovány za osobu povinnou k dani, avšak až po vydání příslušného rozhodnutí. Do té doby nebudou veřejnoprávní subjekty započítávat výnosy z výše uvedených činností do obratu pro povinnou registraci plátců.
Jiné činnosti vykonávané veřejnoprávními subjekty, které nejsou výkonem působnosti v oblasti veřejné správy, jsou ve smyslu ustanovení § 5 odst. 2 považovány za ekonomické činnosti. Ekonomické činnosti mohou být zdanitelné (podléhají snížené nebo základní sazbě daně) nebo osvobozené od daně podle dílu 8 a 9 zákona.
Znění:
Ekonomickou činností uvedenou v odstavci 1 se pro účely tohoto zákona rozumí činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Za ekonomickou činnost se také považuje využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně. Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob, které mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti podle zvláštního právního předpisu (§ 6 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů) nebo jako příjmy, z nichž je uplatňována zvláštní sazba daně podle zvláštního právního předpisu (§ 36 odst. 2 písm. e) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů).
Pokud bude veřejnoprávní subjekt uskutečňovat ekonomickou činnost ve smyslu § 5 odst. 2 nového zákona o DPH, zejména činnosti uvedené v příloze 3 zákona, a je již plátcem DPH, bude povinen odvádět daň z plnění, která jsou zdanitelná podle příslušných ustanovení zákona o DPH nebo bude uskutečňovat plnění osvobozená od daně.
Ekonomickou činností je např. také provozování placených parkovacích zón, odvoz odpadků apod., u kterých se bude uplatňovat základní sazba daně, ale i provozování kulturních a sportovních zařízení, které za splnění podmínek stanovených v § 61 zákona, budou plněními osvobozenými od daně.
Pokud veřejnoprávní subjekt dosud není plátcem DPH, vznikne mu povinnost registrovat se jako plátce DPH, pokud jeho obrat za nejbližších 12 předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne částku 1 000 000 Kč. V souladu s ustanovením § 111 bod 7 přechodných ustanovení, se nepřihlíží k obratu dosaženému před účinností tohoto zákona, tzn. že uvedený limit obratu se počítá až od 1. 5. 2004. Pro účely registrace je podstatná definice obratu veřejnoprávního subjektu uvedená v ustanovení § 6 odst. 2, tj. že obratem veřejnoprávního subjektu se pro účely DPH rozumí výnosy za zdanitelná plnění uskutečněná účetní jednotkou, tzn. že výnosy za výkon veřejné správy a za plnění osvobozená od daně se do uvedeného limitu nezapočítávají a rovněž se do tohoto limitu nezahrnují částky, které nejsou v souladu s platnými účetními postupy účtovány do výnosů (veřejnoprávní subjekt o nich účtuje na zúčtovacích vztazích). Uskutečnění ekonomických činností jako je např. dodávka vody, plynu, tepla, odvoz odpadků apod. může územně samosprávný celek realizovat také prostřednictvím jiných subjektů.
Příklad:
Jestliže veřejnoprávní subjekt hospodaří se svým majetkem tak, že uskutečňuje pronájem staveb, bytů a nebytových prostor, nebude do obratu pro registraci zahrnovat výnosy z těchto pronájmů osvobozených od daně podle § 56 zákona.
Do obratu se také nezahrnuje převod pozemků, který je plněním osvobozeným od
daně, s výjimkou převodu stavebních pozemků, jejichž převod je zdanitelným plněním
(§ 56 odst. 3). Stavebním pozemkem se pro účely tohoto zákona rozumí nezastavěný
pozemek, na kterém může být podle stavebního povolení provedena stavba spojená se zemí pevným základem. Nezastavěným pozemkem se rozumí pozemek, na kterém není stavba jako věc.
V případě, že obec pronajímá movitý majetek, jedná se o zdanitelné plnění a výnos se do obratu obce započítává, stejně jako výnosy za jiná zdanitelná plnění.
3. Postup plátců DPH po 1. 5. 2004
Od data uvedeného na osvědčení o registraci bude veřejnoprávní subjekt povinen u uskutečněných činností, které jsou zdanitelnými plněními, uplatňovat daň a současně si bude moci uplatňovat nárok na odpočet daně podle ustanovení § 72 až § 79 zákona, tzn. u přijatých plnění, která použije pouze pro zdanitelná plnění nebo pro plnění osvobozená s nárokem na odpočet, může uplatnit plný nárok na odpočet a u plnění, která použije současně pro uskutečnění zdanitelných i osvobozených plnění, uplatní zkrácený nárok na odpočet. Vzhledem k tomu, že výkon činností ve veřejné správě není pro účely zákona o DPH ekonomickou činností, nelze uplatňovat nárok na odpočet daně u přijatých plnění, která použije veřejnoprávní subjekt pouze pro tento výkon.
Pokud použije přijatá plnění současně pro ekonomickou činnost i pro výkon veřejné správy, bude povinen stanovit rozsah použití přijatých zdanitelných plnění pro ekonomickou činnost a pro výkon veřejné správy, protože nárok na odpočet daně bude mít pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu uskutečňované ekonomické činnosti. Pokud by veřejnoprávní subjekt z přijatých plnění neuplatňoval krácený nárok na odpočet daně, nebude povinen vést údaje o osvobozeném plněn
